借款合同印花税相关规定梳理
借款合同印花税相关规定梳理企业在经营过程中，经常需要进行资金借贷，但不同的借款形式（包括状似借款或者实质为借款）和借款主体是否需要缴纳印花税、何时缴纳等问题容易产生混淆，因此，笔者梳理了当前有效的关于借款合同印花税的规定，以供读者参考使用。一、需要缴纳印花税的借款合同主体（一）特定合同主体间的借款合同需要缴纳印花税印花税的征税对象采取的是正列举的方式，只对列举出来的凭证征税，未列举的一律不征税。在《中华人民共和国印花税暂行条例》(1988年国务院令第11号，以下简称“印花税暂行条例”第一条即明确：“在中华人民共和国境内书立、领受本条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当按照本条例规定缴纳印花税。”其中，该文件的印花税税目税率表列示的第8条内容为：“银行及其他金融组织和借款人（不包括银行同业拆借）所签订的借款合同，按借款金额万分之零点五贴花，纳税人为立合同人，单据作为合同使用的，按合同贴花。”因此：1、借款合同是否需要纳税，主要看立合同人的身份；2、当借出资金的一方为银行及其他金融组织的，需要缴纳印花税，除非借款人本身也是银行（即同业拆借）；3、普通企业之间的借款合同（包括统借统还）不需要缴纳印花税；4、由于印花税的纳税人包括单位和个人，因此银行及其他金融组织与个人之间的借款合同需要缴纳印花税;5、在银行与客户之间正式签订贷款合同前，通常会先签订授信协议。根据该合同，客户在额度使用期限内可要求银行贷予一定限额资金或信用授予，正式发放贷款还需签订贷款合同。因此，授信合同仅是贷款合同的预约而非替代、无需缴纳印花税，签订借款合同时才需缴纳。（二）“其他金融组织”的具体范围《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发〔1991〕155号，以下简称155号文）明确：“我国的其他金融组织，是指除人民银行、各专业银行以外，由中国人民银行批准设立，领取经营金融业务许可证书的单位。”后因组织机构出现调整，金融许可证改由银监会进行管理，根据《金融许可证管理办法（2007修正）》规定：“金融许可证适用于银监会监管的、经批准经营金融业务的金融机构。金融机构包括政策性银行、
商业银行、农村合作银行、城市信用社、农村信用社、村镇银行、贷款公司、农村资金互助社、金融资产管理公司、信托公司、企业集团财务公司、金融租赁公司、汽车金融公司、货币经纪公司等。”具体一家机构是否持有金融许可证，可以通过银保监会金融许可证信息查询平台进行查询。二、借款合同印花税计税方式《印花税暂行条例》印花税税目税率表列示的第8条内容为：“银行及其他金融组织和借款人（不包括银行同业拆借）所签订的借款合同，按借款金额万分之零点五贴花，纳税人为立合同人，单据作为合同使用的，按合同贴花。”因此，借款合同印花税仅以借款金额作为计税基础，与具体利息和借款时长无关。三、借款合同出现变化时缴纳印花税的规定（一）贷款发生展期贷款展期是指贷款人在向贷款银行申请并获得批准的情况下，延期偿还贷款的行为。对此，155号文规定：“七、对办理借款展期业务使用借款展期合同或其他凭证，按信贷制度规定，仅载明延期还款事项的，可暂不贴花。”（二）借款合同不兑现或不按期兑现根据《国家税务局关于印花税若干具体问题的规定》（国税地字〔1988〕25号，以下简称“25号文”）第7点规定：“依照印花税暂行条例规定，合同签订时即应贴花，履行完税手续。因此，不论合同是否兑现或能否按期兑现，都一律按照规定贴花。”因此，签订借款合同时就应缴纳印花税，如后来情况发生变化未实际提款，也不能免除纳税义务。（三）借款金额发生变化根据25号文第9点规定：“依照印花税暂行条例规定，纳税人应在合同签订时按合同所载金额计税贴花。因此，对已履行并贴花的合同，发现实际结算金额与合同所载金额不一致的，一般不再补贴印花。”印花税采用多不退少不补的规定。不过因为需缴纳印花税的借款合同的签订对象为金融机构，而金融机构对于借款合同的管控十分严格，不可能出现超合同约定发放贷款的情况，所以“不再补贴”的规定对于借款合同基本不起作用。四、各类型借款合同的印花税缴款方式《国家税务局关于对借款合同贴花问题的具体规定》（国税地字1988年第30号，以下简称“30号文”）对不同借款合同的印花税做了具体规定：（一）以填开借据方式取得银行借款
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